El artículo 16° del Reglamento de la Ley del ITAN dispone que el Impuesto que sea utilizado total o parcialmente como crédito, no podrá ser deducido como gasto para la determinación del IR.
Asimismo, el Impuesto que sea deducido total o parcialmente como gasto para efecto del Impuesto a la Renta no podrá ser utilizado como crédito contra dicho tributo.
En tal sentido, siendo facultad del contribuyente compensar o no el crédito por concepto del ITAN, el mismo puede, si así lo prefiere, dejar de aplicar dicho crédito contra los aludidos pagos a cuenta, o los correspondientes a algunos de esos meses, y contra el pago de regularización del Impuesto a la Renta.
El inciso a) del artículo 52° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que al impuesto determinado por el ejercicio gravable "anual" se le deducirá los siguientes créditos, y en el orden octavo señala:
El crédito que se deriva del ITAN efectivamente pagado, constituye uno con derecho a devolución, su aplicación debe realizarse en el siguiente orden:
Para el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, la compensación del crédito derivado del ITAN debe hacerse después de haberse compensado los saldos a favor que pudiera registrar el contribuyente. Asimismo, tratándose de la regularización del Impuesto a la Renta, la compensación del crédito derivado del ITAN debe efectuarse luego de haberse compensado los demás créditos del contribuyente.
Cabe reiterar que el orden de compensación de créditos establecido por las normas citadas en el presente Informe tiene carácter imperativo por lo que su observancia es obligatoria para los contribuyentes.
En el supuesto que el contribuyente pese a tener saldos a favor para ser compensados no los consignara en su declaración mensual por concepto del pago a cuenta del Impuesto a la Renta, pero sí utilizara el crédito derivado del ITAN, deberá seguirse la regla que establece el numeral 2 del artículo 55° del RLIR
Siendo de observancia obligatoria la regla contenida en el aludido numeral, la Administración tiene la posibilidad, de oficio, de utilizar la facultad contenida en el artículo 61° del TUO del Código Tributario, y en consecuencia, podrá modificar la declaración respectiva, emitiendo la Resolución de Determinación u Orden de pago, según corresponda.
Fuente Informe 235-2005
Conforme al artículo 8° de la Ley, el monto efectivamente pagado por concepto de ITAN puede utilizarse como crédito contra los pagos a cuenta o contra el saldo de regularización del IR, según veremos a continuación. Además, puede solicitarse la devolución correspondiente en determinadas situaciones. En el Informe N° 106-2011-SUNAT/2B0000 se estableció que la cancelación de las cuotas del ITAN por mandato del Tribunal Fiscal como resultado de una solicitud de compensación presentada luego del vencimiento del plazo para presentar la declaración jurada anual del IR del mismo ejercicio, no otorga al contribuyente el derecho a un importe equivalente a dichas cuotas susceptible de ser devuelto o compensado.
1. Esquema general
El monto efectivamente pagado por ITAN puede:
a.- Utilizarse como gasto deducible del IR del ejercicio gravable al que corresponde el ITAN, conforme al inciso b) del artículo 37° de la LIR. Esta posibilidad ha sido confirmada por el artículo 16° del Reglamento, que ha indicado que en el caso que el ITAN se deduzca total o parcialmente como gasto para efecto del IR, no podrá ser utilizado como crédito contra dicho tributo. A tal efecto, se deberá indicar en la DJ Anual del IR del ejercicio si se utilizará el ITAN pagado como gasto, como crédito o, parcialmente, como ambos. Esta opción no podrá ser variada ni rectificada posteriormente. En caso que se acredite el ITAN efectivamente pagado contra los pagos a cuenta del IR del ejercicio y luego se deduzca como gasto para el IR de ese ejercicio, deberá pagarse los intereses moratorios correspondientes al monto de los pagos a cuenta dejados de abonar.
b.- Aplicarse como crédito contra los pagos a cuenta del IR de los periodos de marzo a diciembre del ejercicio gravable por el cual se paga el ITAN, siempre que se acredite el impuesto hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los pagos a cuenta referidos. Conforme al inciso d) del artículo 9° del Reglamento, el ITAN efectivamente pagado en un mes podrá ser aplicado como crédito únicamente contra los pagos a cuenta del IR de los períodos tributarios.
Utilizarse como crédito contra el pago de regularización del IR del ejercicio gravable al que corresponde el ITAN. Esta opción, como hemos señalado, es excluyente de la señalada en el literal a) anterior y se establece al momento de presentar la DJ del ejercicio al que corresponde el ITAN (esto es, el ejercicio siguiente). Conforme a lo señalado en el inciso e) del artículo 9° del Reglamento, el crédito a aplicarse es aquel efectivamente pagado hasta el vencimiento o presentación de la DJ Anual del IR del ejercicio, lo que ocurra primero, en la parte que no haya sido aplicada como crédito contra los pagos a cuenta. En el Informe N° 235-2005-SUNAT/2B000 se ha señalado que tratándose de la regularización del IR, la compensación del crédito derivado del ITAN debe efectuarse luego de haberse compensado los demás créditos del contribuyente.
Recuperarse vía el procedimiento de devolución. Este derecho se generará únicamente con la presentación de la DJ Anual del IR del año correspondiente al del ITAN. En tal sentido, conforme al artículo 10° del Reglamento, si luego de acreditar el ITAN contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularización del IR del ejercicio por el cual se pagó el ITAN quedara un saldo no aplicado, este podrá ser devuelto, no pudiendo aplicarse contra futuros pagos del IR. Para solicitar la devolución –conforme al artículo 8° de la Ley– el contribuyente deberá sustentar la pérdida tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas del régimen general. La devolución deberá efectuarse en un plazo no mayor de sesenta días de presentada la solicitud, vencido el cual el solicitante podrá considerarla aprobada. En este caso la SUNAT, bajo responsabilidad, deberá emitir las Notas de Crédito Negociables, de acuerdo a lo establecido por el CT. El saldo no aplicado del ITAN, en los pagos a cuenta o la regulación del IR, también podrá ser devuelto de la manera mencionada anteriormente y no puede usarse contra futuros pagos a cuenta de este tributo a tenor de lo señalado en el artículo 10° del Reglamento. La SUNAT ha establecido en el Informe N° 34-2007-SUNAT/2B0000 que los pagos por ITAN realizados con posterioridad a la presentación de la declaración jurada anual del IR o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiera ocurrido primero, no son susceptibles de devolución. Asimismo indicó que los referidos pagos son deducibles para la determinación de la renta neta de tercera categoría del ejercicio gravable al cual corresponde dicho tributo, en tanto se cumpla con el principio de Causalidad.
Saludos,
Alexei Salvador